Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: ««Подводные камни» учета процентов по долговым обязательствам». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Теперь обратимся к ситуации, когда начисленные проценты по контролируемой задолженности прощаются заимодавцем. Рассмотрим Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 29.12.2014 по делу N А40-41135/14 : российская компания (заемщик, общество) получила заем от иностранной компании (заимодавца), которая являлась дочерней компанией другой иностранной фирмы — учредителя заемщика, владевшего более чем 20% его уставного капитала. Сам же заимодавец не владел прямо или косвенно какими-либо долями в уставном капитале общества-заемщика.
Пунктом 2 ст. 269 НК РФ предусмотрены случаи, когда задолженность российской организации-заемщика может быть признана контролируемой для целей налогообложения прибыли. В частности, задолженность признается контролируемой:
- по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более 20% уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации;
- по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством РФ аффилированным лицом указанной выше иностранной организации;
- по долговому обязательству, в отношении которого такое указанное выше аффилированное лицо и (или) непосредственно эта указанная выше иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации.
Обратите внимание! Проценты по контролируемой задолженности признаются в расходах с учетом ограничений, установленных п. 2 ст. 269 НК РФ.
По общему правилу, если размер контролируемой задолженности на последнее число отчетного (налогового) периода более чем в три раза превышает величину собственного капитала российской организации-налогоплательщика, фактически начисленные проценты по долговому обязательству в целях налогообложения подлежат обязательному разделению:
- на предельные проценты, учитываемые в составе налоговых расходов. Такие предельные проценты затем нормируются согласно п. 1 ст. 269 НК РФ;
- на сверхпредельные суммы, приравненные в целях налогообложения к дивидендам (п. 4 ст. 269 НК РФ).
Напомним, что Постановлением Президиума ВАС РФ от 15.11.2011 N 8654/11 было признано законным применение положений п. 2 ст. 269 НК РФ ко всем российским организациям, в том числе при наличии соглашений об избежании двойного налогообложения. Причем эта позиция широко и активно применяется арбитражными судами в настоящее время.
Также напомним, что в Постановлении Президиума ВАС РФ от 17.09.2013 N 3715/13 было указано на неправомерность определения предельной величины процентов нарастающим итогом, поскольку такое признание (нормирование) осуществляется только в отношении не признанных ранее расходов: пересчет расходов, признанных в прошлых отчетных периодах (кварталах), не производится .
Постановлением АС МО от 13.04.2015 по делу N А40-41135/14 данное Постановление оставлено без изменения.
Последнее учитывало в расходах проценты, но не выплачивало их. Спустя некоторое время заимодавец подписал соглашение о прощении заемщику начисленных процентов.
Налоговый орган признал задолженность контролируемой, несмотря на то что финансирование осуществлялось не напрямую компаниями — прямыми участниками общества, а через дочернюю компанию. В результате суммы сверхпредельных процентов были исключены из расходов, начислены недоимка по налогу на прибыль и штраф по ст. 122 НК РФ.
По долговому обязательству, возникшему в результате сделки, признаваемой в соответствии с настоящим Кодексом контролируемой сделкой, налогоплательщик вправе: (В редакции Федерального закона от 08.03.2015 № 32-ФЗ)
признать доходом процент, исчисленный исходя из фактической ставки по таким долговым обязательствам, если эта ставка превышает минимальное значение интервала предельных значений, установленного пунктом 1.2 настоящей статьи;
признать расходом процент, исчисленный исходя из фактической ставки по таким долговым обязательствам, если эта ставка менее максимального значения интервала предельных значений, установленного пунктом 1.2 настоящей статьи.
При несоблюдении условий, установленных абзацами первым — третьим настоящего пункта, по долговым обязательствам, возникшим в результате сделок, признаваемых в соответствии с настоящим Кодексом контролируемыми сделками, доходом (расходом) признается процент, исчисленный исходя из фактической ставки с учетом положений раздела V.1 настоящего Кодекса. (В редакции Федерального закона от 08.03.2015 № 32-ФЗ)
(Пункт введен — Федеральный закон от 27.07.2010 № 229-ФЗ; в редакции Федерального закона от 28.12.2013 № 420-ФЗ)
В целях пункта 1.1 настоящей статьи устанавливаются следующие интервалы предельных значений процентных ставок по долговым обязательствам:
пп.1 по долговым обязательствам, оформленным в рублях:
по долговому обязательству, оформленному в рублях и возникшему в результате сделки, признаваемой контролируемой в соответствии с пунктом 2 статьи 105.14 настоящего Кодекса, — от 0 до 180 процентов (на период с 1 января по 31 декабря 2015 года), от 75 до 125 процентов (начиная с 1 января 2016 года) ключевой ставки Центрального банка Российской Федерации;
по долговому обязательству, оформленному в рублях и не указанному в абзаце втором настоящего подпункта, — от 75 процентов ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации до 180 процентов ключевой ставки Центрального банка Российской Федерации (на период с 1 января по 31 декабря 2015 года), от 75 до 125 процентов (начиная с 1 января 2016 года) ключевой ставки Центрального банка Российской Федерации;
(Подпункт в редакции Федерального закона от 08.03.2015 № 32-ФЗ)
пп.2 по долговому обязательству, оформленному в евро, — от Европейской межбанковской ставки предложения (EURIBOR) в евро, увеличенной на 4 процентных пункта, до ставки EURIBOR в евро, увеличенной на 7 процентных пунктов;
пп.3 по долговому обязательству, оформленному в китайских юанях, — от Шанхайской межбанковской ставки предложения (SHIBOR) в китайских юанях, увеличенной на 4 процентных пункта, до ставки SHIBOR в китайских юанях, увеличенной на 7 процентных пунктов;
пп.4 по долговому обязательству, оформленному в фунтах стерлингов, — от ставки ЛИБОР в фунтах стерлингов, увеличенной на 4 процентных пункта, до ставки ЛИБОР в фунтах стерлингов, увеличенной на 7 процентных пунктов;
пп.5 по долговому обязательству, оформленному в швейцарских франках или японских йенах, — от ставки ЛИБОР в соответствующей валюте, увеличенной на 2 процентных пункта, до ставки ЛИБОР в соответствующей валюте, увеличенной на 5 процентных пунктов;
пп.6 по долговому обязательству, оформленному в иных валютах, не указанных в подпунктах 1 — 5 настоящего пункта, — от ставки ЛИБОР в долларах США, увеличенной на 4 процентных пункта, до ставки ЛИБОР в долларах США, увеличенной на 7 процентных пунктов.
(Пункт введен — Федеральный закон от 28.12.2013 № 420-ФЗ)
В случае, если размер контролируемой задолженности налогоплательщика более чем в 3 раза (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, — более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств этого налогоплательщика (далее в настоящей статье — собственный капитал) на последнее число отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов этого налогоплательщика, применяются правила, установленные пунктами 4 — 6 настоящей статьи. При определении размера контролируемой задолженности налогоплательщика в целях настоящей статьи учитываются суммы контролируемой задолженности, возникшей по всем обязательствам этого налогоплательщика, указанным в пункте 2 настоящей статьи, в совокупности.
В целях настоящей статьи организацией, занимающейся лизинговой деятельностью, признается организация, у которой в отчетном (налоговом) периоде, на последнее число которого определяется предельный размер процентов, подлежащих включению в состав расходов, доходы от осуществления лизинговой деятельности, учитываемые при определении налоговой базы в соответствии с настоящей главой, составляют не менее 90 процентов всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с настоящей главой за указанный отчетный (налоговый) период.
(Пункт в редакции Федерального закона от 15.02.2016 № 25-ФЗ)
Что считают процентным доходом
Для целей налогообложения процентами считается любой заранее установленный доход, в том числе в виде дисконта, по долговому обязательству любого вида, независимо от способа его оформления. С точки зрения налогообложения прибыли долговыми обязательствами являются:
- денежные банковские кредиты;
- товарные и коммерческие кредиты;
- займы;
- банковские вклады;
- банковские счета;
- иные заимствования независимо от способа их оформления – например, облигации.
Какие кредиты реструктурированы
Правила реструктуризации долговых обязательств в период снижения деловой активности из-за эпидемии коронавируса изложены в статье 6 Федерального закона от 03.04.2020 № 106-ФЗ. Здесь сказано, что обратиться с требованием об изменении условий по потребительскому займу или кредиту вправе заемщики – физические лица и предприниматели, заключившие договор о получении займа или кредита до 03.04.2020. При этом речь идет только о таких договорах, как:
- потребительский банковский кредит;
- потребительский банковский заем;
- потребительский заем, полученный от некредитной финансовой организации.
По указанным договорам заемщики — физические лица и предприниматели — могли потребовать от банка или некредитной финансовой организации изменить условия договора таким образом, чтобы приостановить или уменьшить выплаты на период, определенный заемщиком и именуемый льготным периодом. Примерная форма требования приведена в Информационном письме Банка России от 05.04.2020 № ИН-06-59/49. Подать такое требование до 30.09.2020 включительно могли люди, у которых:
- сумма основного долга по займу или кредиту не превышает максимальный лимит, утвержденный постановлением Правительства РФ от 03.04.2020 № 435;
- доходы снизились более чем на 30 процентов по сравнению со среднемесячным доходом за 2021 год.
Что касается субъектов малого и среднего предпринимательства, основной вид деятельности которых относится к наиболее пострадавшей от коронавируса отрасли экономики, то они вправе были требовать реструктуризации любых своих займов и кредитов — как банковских, так и полученных от некредитных финансовых организаций. Об этом сказано в статье 7 Федерального закона от 03.04.2020 № 106-ФЗ.
Контролируемая задолженность
Статьей 269 НК РФ определены особенности вычета процентов по контролируемой задолженности, определение которой связано прежде всего с наличием иностранной организации, участвующей прямо или косвенно в капитале российской организации-должника: непогашенная задолженность российской организации «по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации».
Досрочное погашение займа
Предположим, полученные коммерсантом займы сопоставимы. Казалось бы, нужно рассчитать средний уровень процента и остановиться. Но заемные обязательства — взаимоотношения динамичные. Так, некоторые долги могут погашаться досрочно. Означает ли это, что остальные займы становятся несопоставимыми и нужно пересчитать предельный размер процентов? Нет, не значит.
Средний уровень процента определяется по сопоставимым долговым обязательствам, возникшим в одном и том же квартале. Получив группу займов, вы оцениваете на сопоставимость их объем, валюту, срок и обеспечение. Если эти критерии выполняются, далее рассчитывается средний уровень процента, который станет предельным размером, в рамках которого процент по займу можно учесть в расходах.
Гражданский кодекс разрешает по договоренности сторон погашать обязательства досрочно. Соответствующее условие может быть в договоре с кредитором, а может и отсутствовать. В любом случае на сопоставимость займов оно никак не влияет.
Средний уровень процента по займам определяется один раз — при появлении в учете группы обязательств на сопоставимых условиях. В дальнейшем предельный размер процента не пересчитывается независимо от возврата долгов кредиторам. Подтверждают это и разъяснения чиновников (Письмо Минфина России от 27 августа 2004 г. N 03-03-01-04/1/20).
Повышение процентной ставки
Должник и кредитор могут прийти к соглашению о повышении процентной ставки по договору. Пересчитывается ли в этом случае средний процент, и пересматриваются ли обязательства по признакам сопоставимости? К сожалению, однозначного ответа на этот вопрос не существует. Разъяснения чиновников противоречат друг другу. С одной стороны, контролеры говорят, что дополнительное соглашение о повышении процентной ставки приравнивается к получению нового займа, а средний уровень процента подлежит пересчету (Письмо УМНС России по г. Москве от 25 декабря 2003 г. N 26-12/71966). При таком варианте может оказаться, что займы, ранее считавшиеся сопоставимыми, перестали быть таковыми. Например, если некоторые займы погашались досрочно, они становятся несопоставимыми по объему и по сроку. А значит, в дальнейшем расчете участвовать не должны. Это, в свою очередь, может привести к тому, что средний процент окажется ниже того, который был до пересчета.
С другой стороны, Минфин России в Письме от 27 августа 2004 г. N 03-03-01-04/1/20 высказал противоположную точку зрения. По мнению финансистов, есть всего четыре критерия сопоставимости: объем, срок, валюта, обеспечение. Пересчитывать средний уровень процента по займам нужно только в том случае, если изменяется какой-либо из этих критериев. Размер процентной ставки по долговому обязательству в перечень критериев не входит, а значит, при его повышении предельная ставка процента в пересчете не нуждается. Здесь отрицательный момент заключается в том, что предельная ставка процентов по умолчанию будет ниже ставки, повысившейся в связи с подписанием дополнительного соглашения. Исходя из сложившейся хозяйственной ситуации, в каждом конкретном случае вам предстоит решить, каким вариантом выгоднее воспользоваться.
Как видите, существует два варианта расчета ограничения по процентным расходам. Вам предстоит сделать выбор, отразив его в учетной политике (приказе). Учтите, если вы выбрали учет предельной величины процентов исходя из среднего уровня, то именно этот порядок применяется в отношении сопоставимых займов. Лишь когда таковые отсутствуют, проценты можно учесть исходя из ставки рефинансирования, увеличенной на установленный коэффициент (Письмо Минфина России от 5 мая 2010 г. N 03-03-06/2/83).
Если коммерсант не оформит свое решение об учете процентов, тогда суммы учитываются исходя из ставки рефинансирования, увеличенной на коэффициент (Письмо Минфина России от 19 июня 2009 г. N 03-03-06/1/414).
Однако есть один способ, позволяющий выгодно применить положения ст. 269 Налогового кодекса, если предприниматель получает всего один заем от надежного делового партнера. Нужно вместо одного договора заключить несколько. Проиллюстрируем на примере.
Пример 2. ИП Ромашов договорился о получении займа от ООО «Солнышко». Сумма займа — 1 000 000 руб. под 20% годовых, срок — 3 года, обеспечений не предусмотрено.
Вариант 1. Если стороны подпишут один договор займа на всю сумму, предприниматель будет учитывать проценты исходя из ставки рефинансирования (с 1 июня 2010 г. она составляет 7,75% годовых), увеличенной на коэффициент 1,8. Таким образом, в расходы можно включить проценты из расчета 13,95 (7,75% x 1,8) процентов годовых. То есть за год будет начислена сумма процентов в размере 200 000 руб. (1 000 000 руб. x 20%), но в расходы можно списать лишь 139 500 руб. (1 000 000 руб. x 13,95%).
Вариант 2. По договоренности с партнером стороны подпишут четыре договора по 250 000 руб. каждый. Условия займов идентичны, а значит, они будут полностью сопоставимы. Это означает, что списать на расходы удастся всю сумму начисленных процентов. Ведь средний уровень процента по этим займам равен фактической ставке.
Однако следует быть готовым к тому, что инспекция не одобрит подобный способ оптимизации. В одном из своих разъяснений Минфин России указал, что одним из критериев сопоставимости долговых обязательств является наличие нескольких кредиторов (Письмо от 23 июня 2005 г. N 03-03-04/2/13). Сразу скажем, мнение чиновников на нормах закона не основано. Статья 269 Налогового кодекса содержит закрытый перечень критериев сопоставимости, и такого критерия, как количество кредиторов, в ней нет.
Контролируемая задолженность
В Российской Федерации налогообложение процентов, выплачиваемых иностранным организациям, имеет характерные черты, благодаря которым исключается возможность завуалированных выплат дивидендов под видом выплат процентов. Как видно из таблицы, в соглашениях об избежании двойного налогообложения ставка по процентам в большинстве случаев составляет 0%, в то время как ставка по дивидендам — от 5% до 10%. Такие особенности отражены в статье 269 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которой налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода рассчитывать предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного периода.
Особый порядок применяется при выплате процентов российскими организациями, имеющими непогашенную задолженность:
1) по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20% уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации;
Определение понятия «косвенное владение уставным капиталом» дано в пп. 1 п. 1 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации: одна организация непосредственно и/или косвенно участвует в другой, и суммарная доля такого участия составляет более 20%. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей их непосредственного участия;
2) по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством РФ аффилированным лицом указанной иностранной организации;
3) по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и/или непосредственно иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации.
Признаки аффилированных лиц закреплены в Законе РСФСР от 22 марта 1991 г. №948-1 «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках», из которого следует, что аффилированные лица — это физические и юридические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и/или физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность.
Аффилированными лицами юридического лица являются:
- член совета директоров (наблюдательного совета) или иного коллегиального органа управления, коллегиального исполнительного органа, а также лицо, имеющее полномочия единоличного исполнительного органа;
- лица, принадлежащие к той группе лиц, к которой относится данное юридическое лицо;
- лица, которые имеют право распоряжаться более чем 20% общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции либо составляющие уставный или складочный капитал вклады, доли данного юридического лица;
- юридическое лицо, в котором данное юридическое лицо имеет право распоряжаться более чем 20% общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции либо составляющие уставный или складочный капитал вклады, доли данного юридического лица;
- если юридическое лицо является участником финансово-промышленной группы, к его аффилированным лицам также относятся члены советов директоров (наблюдательных советов) или иных коллегиальных органов управления, коллегиальных исполнительных органов участников финансово-промышленной группы, а также лица, имеющие полномочия единоличных исполнительных органов участников финансово-промышленной группы.
На практике очень часто встречается ситуация, когда учредитель предоставляет организации заемные средства, а впоследствии прощает долг. Получает ли организация в таком случае доход?
До недавнего времени существовали две точки зрения на этот вопрос.
1. Официальная позиция налоговых органов заключалась в том, что при прощении долга происходит безвозмездная передача имущественных прав. Она не названа в пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ освобождаемой от налогообложения, поэтому имущество, полученное в результате прощения долга, из налоговой базы не исключается (письмо ФНС России от 22 ноября 2004 г. №02-5-11/173@; письмо УФНС России по г. Москве от 29 марта 2005 г. №20-08/20231; письмо УФНС России по г. Москве от 21 апреля 2005 г. №20-12/28126; письмо МНС России от 17 октября 2003 г. №02-5-11/210-АЖ859).
Налоговики аргументируют свою позицию тем, что у кредитора есть право требования долга. Право требования — это имущественное право, значит, прощение долга — передача имущественного права. В пп. 11 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса Российской Федерации указывается, что не облагается налогом на прибыль только безвозмездно полученное имущество, а имущественные права в указанной статье не поименованы. Таким образом, сумма прощенного долга при исчислении налога на прибыль учитывается в составе внереализационных доходов на основании п. 8 ст. 250 НК РФ.
Приведенная выше позиция представляется необоснованной, т.к. кредитор в данном случае не передает право требования, а отказывается от него.
2. Минфин придерживался противоположной точки зрения, считая, что правила пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ можно распространить и на ситуацию с прощением долга, поскольку в результате организация все же получает имущество, в том числе деньги (письмо Минфина России от 10 января 2008 г. №03-03-06/1/1; письмо Минфина России от 26 декабря 2007 г. №03-03-06/1/891; письмо Минфина России от 23 августа 2007 г. №03-03-06/1/589; письмо Минфина России от 09 августа 2007 г. №03-03-06/1/524; письмо Минфина России от 25 июня 2007 г. №03-03-06/1/399; письмо Минфина России от 07 апреля 2006 г. №03-03-02/79; Письмо Минфина России от 11 мая 2005 г. №03-03-01-04/1/244; Письмо УФНС России по г. Москве от 17 января 2007 г. №20-12/004122).
ФАС Центрального округа в своем Постановлении от 15.11.2007 г. по делу №А54-125/2007-С13 поддержал точку зрения Минфина и отметил, что если учредитель, владеющий 100% доли общества, прощает ему долг, то происходит сбережение денежных средств, которое можно приравнять к их получению (п. 3 информационного письма ВАС РФ от 22 декабря 2005 г. №98). Однако доход дочерней организации, полученный таким образом, не учитывается при налогообложении прибыли на основании пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ.
Эта точка зрения является обоснованной, т.к. при прощении долга не происходит и передачи имущественного права, поскольку, если бы она существовала, должник становился бы новым кредитором. В этом случае обязательство прекращалось бы по основанию, предусмотренному ст. 413 Гражданского кодекса Российской Федерации, в то время как прощение долга является самостоятельным основанием для прекращения обязательства. Значит, само по себе прощение долга является не передачей имущества или имущественных прав, а самостоятельным гражданско-правовым действием — освобождением от обязанности, в результате которого происходит сбережение денежных средств. Однако в конечном итоге прощение долга применительно к рассматриваемой ситуации прекращает обязательство, возникшее в связи с получением имущества должником. При этом налогоплательщик не отдает какое-либо собственное имущество взамен полученного. Следовательно, имущество, изначально переданное налогоплательщику по возмездному договору, в итоге приобретается им безвозмездно. Таким образом, стоит признать, что в результате совершения комплекса хозяйственных операций, завершающегося прощением долга, происходит безвозмездное получение имущества материнской компанией от дочерней.
Налоговые органы прислушались к мнению Минфина, признав, что средства, полученные обществом по договору займа от организации учредителя со 100-процентной долей участия, в случае если обязательство по договору займа было впоследствии прекращено по причине прощения долга, для целей налогообложения прибыли не учитываются (письмо УФНС по г. Москве от 17 января 2007 г. №20-12/004122).
Что же касается процентов, начисленных на сумму займа и учтенных заемщиком в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ, то они должны быть включены в состав внереализационных доходов как доход в виде безвозмездно полученного имущества на основании п. 8 ст. 250 НК РФ. Указанные доходы признаются на дату подписания заимодавцем и заемщиком акта приема-передачи заемных денежных средств (пп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ).
Пороговый размер контролируемой задолженности
Согласно п. 3 ст. 269 НК РФ, в случае, если размер контролируемой задолженности налогоплательщика более чем в 3 раза (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, — более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств этого налогоплательщика на последнее число отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов этого налогоплательщика, применяются правила, установленные пунктами 4 — 6 ст. 269 НК РФ.
При определении размера контролируемой задолженности налогоплательщика учитываются суммы контролируемой задолженности, возникшей по всем обязательствам этого налогоплательщика, указанным в пункте 2 статьи 269 НК РФ, в совокупности.
Контролируемые и неконтролируемые обязательства
Соглашения по займам и другим долговым платежам, в том числе и по ценным бумагам, действительны в течение одного отчетного периода. По его исходу они становятся реализованными и подлежат отнесению к числу внереализационных расходов.
Такое же правило действует и для процентов по займам. По истечении отчетного промежутка их следует относить к внереализационным расходам. Следовательно, при отсутствии подконтрольной задолженности по завершению периода процентные начисления за этот промежуток к учету не принимаются.
Если задолженность в рамках предыдущих этапов подконтрольной не признавалась, а была отнесена к нему только в нынешнем, перерасчет за предшествующие промежутки осуществляться не будет. И предельный размер процентов исчисляется, начиная с нынешнего промежутка и будущих периодов.
Если отталкиваться от ставки налога и прибыль, подлежащую обложению, то налогоплательщики исчисляют размер авансового платежа. Если долг являлся контролируемым в текущем периоде, а в последующих утратил это признание, процентные выплаты не пересчитываются.
Контролируемая задолженность перед иностранной организацией — довольно серьезный вопрос. Финансовый кризис способствовал тому, что многие юридические лица стали неплатежеспособными. Отсюда их долги перед кредиторами стали расти. И финансовые действия, связанные с кредитами, стали принимать вид операций с капиталом.
Любое отхождение от законодательных норм налоговые органы установят сразу же. Поэтому крайне важно во время признания такого долга и исчисления процентов руководствоваться федеральными законами и актами. При этом необходимо следить за все нововведениями относительно этого вопроса. Не стоит пользоваться старыми положениями.
Каковы основные критерии контролируемых сделок в 2020 году
Контролируемые сделки подлежат проверке ФНС на предмет наличия или отсутствия намерений участников соответствующих сделок уклониться от налогов (уменьшить их) посредством необоснованных манипуляций с ценами на товары и услуги, являющиеся предметом заключения соглашений. Так, уменьшив цену в контракте, плательщик может снизить налоговую базу, а увеличив — повысить базу для исчисления вычетов по НДС и завышения расходов. Данные действия — противозаконны.
Контролируемыми в общем случае считаются сделки между взаимозависимыми лицами и сделки, приравненные к таковым (п. 1 ст. 105.14 НК РФ). При этом к зависимым в целях определения контролируемости сделок относятся фирмы, соответствующие критериям, указанным в ст. 105.1 НК РФ, а для целей признания сделок между ними контролируемыми ст. 105.14 НК РФ установлены определенные критерии. Спектр данных критериев весьма широкий. Далее в специальных разделах статьи мы рассмотрим их сущность подробнее.
Приравниваться к контролируемым могут сделки, в которых участвуют «ненужные» посредники, сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли и некоторые другие. Кроме того, суд может признать сделку контролируемой по заявлению ФНС (п. 10 ст. 105.14 НК РФ).
Субъектами контролируемых сделок в различных сочетаниях могут быть взаимозависимые или приравненные к таковым:
- налоговые резиденты и нерезиденты РФ;
- российские фирмы;
- иностранные фирмы.
Стоит отметить, что субъектами контроля со стороны ФНС (на предмет тех же нарушений, о которых мы сказали в начале статьи) могут быть, теоретически, не только взаимозависимые, но и любые другие лица, давшие повод налоговикам обратить на себя внимание, — например, осуществив необоснованное занижение или завышение цен в контрактах (письмо ФНС от 02.11.2012 № ЕД-4-3/18615). Однако суды относятся к проверкам ФНС лиц, не являющихся зависимыми, не слишком лояльно (решение ВС РФ от 01.02.2016 № АКПИ15-1383).
Нормы расходов, учитываемых при налогообложении прибыли
1. Нормы, установленные Налоговым кодексом РФ:
1.1 расходы на добровольное страхование работников;
1.2 расходы на капитальные вложения;
1.3 нормы амортизации;
1.4 расходы на НИОКР;
1.5 представительские расходы;
1.6 расходы на рекламу;
1.7 расходы при реализации продукции СМИ и книжной продукции;
1.8 расходы на приобретение права на земельные участки;
1.9 расходы на формирование резервов по сомнительным долгам;
1.10 расходы на формирование резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию;
1.11 расходы на формирование резервов предстоящих расходов, направляемых на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов;
1.12 расходы в виде процентов по долговым обязательствам;
1.13 убыток от уступки права требования;
1.14 расходы на формирование резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств.